Реорганизация и налогообложение

«Реорганизация юридических лиц и проблемы налогообложения»

1. Постановление ФАС Волго-вятского округа от 15.05.2002 по делу № А79-5595/01-СК1-4773.

В соответствии с пунктами 2 и 8 ст. 50 НК РФ организация-правопреемник при реорганизации в форме выделения по общему правилу не несет обязанности по уплате налогов. Исключение из общего правила: если в результате выделения из состава юридического лица налогоплательщик не имеет возможности исполнить в полном объеме обязанность по уплате налогов и такая реорганизация была направлена на неисполнение обязанности по уплате налогов, то по решению суда выделившиеся юридические лица несут солидарную обязанность по уплате налогов реорганизованного лица. Если же отсутствуют доказательства, что реорганизация была направлена на неисполнение налоговой обязанности и реорганизованное юридическое лицо утратило возможность исполнения ее в полном объеме, то данное исключение не действует.

2. Постановление ФАС Центрального округа от 18.04.2003 по делу № А54-2989/02-С4.

В соответствии с пунктом 6 статьи 50 НК РФ при разделении юридические лица, возникшие в результате такого разделения, признаются правопреемниками реорганизованного юридического лица в части исполнения налоговой обязанности. В соответствии с пунктом 7 статьи 50 НК РФ при наличии нескольких правопреемников доля каждого определяется в соответствии с гражданским законодательством. В частности, это определяется разделительным балансом.

В соответствии с частью 3 статьи 87 НК РФ запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится, в том числе, в связи с реорганизации-налогоплательщика.

3. Постановление ФАС Уральского округа от 11.02.2003 по делу №Ф09-108/03-АК.

В соответствии с пунктом 5 статьи 50 НК РФ при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения налоговой обязанности признается присоединившее его юридическое лицо. Порядок реорганизации юридических лиц определен гражданским законодательством: в соответствии с частью 4 статьи 57 ГК РФ при реорганизации в форме присоединения присоединяемое юридическое лицо считается реорганизованным с момента внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица. Предъявление требований, связанных с исполнением налоговой обязанности таким лицом к присоединяющему лицу до внесения такой записи является неправомерным.

4. Постановление ФАС Центрального округа от 07.07.2003 по делу № А09-1322/03-13; Постановление ФАС Уральского округа от 02.11.1999 по делу № Ф09-941/99-АК; Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.05.2003 по делу № А29-9378/02А; Постановление ФАС Центрального округа от 25.11.2002 по делу № А68-36/10-02; Постановление ФАС Московского округа от 10.01.2001 по делу № КА-А40/6173-00; Постановление ФАС Поволжского округа от 10.10.2002 по делу № А 12-4506/02-С36; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.01.2004 по делу № А66-5180-03.

В соответствии с пунктом 2 статьи 50 НК РФ на правопреемника реорганизованного юридического лица возлагается обязанность по уплате штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации. Моментом, с которого реорганизация в форме присоединения другого юридического лица считается завершенной, является внесение записи в Единый государственный реестр юридических лиц о прекращении деятельности присоединенного юридического лица. После внесения такой записи требования предъявляются правопреемнику. Вместе с тем, обязанность по уплате штрафов, наложенных на юридическое лицо после завершения его реорганизации не может быть возложено на правопреемника реорганизованного юридического лица.

5. Постановление ФАС Уральского округа от 10.12.2001 по делу № Ф09-3009/01-АК.

В соответствии с пунктом 8 статьи 50 НК РФ обязанность по уплате налогов при реорганизации юридического лица путем выделения из его состава другого юридического лица остается за реорганизуемым юридическим лицом. Возложение налоговой обязанности в разделительном балансе на выделяемое юридическое лицо не является основанием для отмены акта регистрации нового юридического лица, если при этом не нарушены права кредиторов реорганизованного юридического лица и иных граждан и юридических лиц. Подобное возложение само по себе не нарушает права государства, так как в любом случае остается возможность взыскать суммы задолженности в бюджет и внебюджетные фонды в солидарном порядке.

6. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.01.2002 по делу № А19-6356/01-43-Ф02-3354/01-С1.

В соответствии со статьей 59 ГК РФ передаточный акт и разделительный баланс должны содержать положения по всем обязательствам реорганизованного юридического лица. из смысла этой статьи следует, что моментом перехода прав и обязанностей в отношении имущества вновь возникшим в результате организации вновь возникшим юридическим лицам считается дата подписания и утверждения передаточного акта и разделительного баланса. Обязанность по выплате пени, начисленных в период между утверждением разделительного баланса и регистрацией вновь образовавшихся юридических лиц, по налоговой задолженности, возникшей до момента составления разделительного баланса, нельзя возлагать только на одно возникшее в результате реорганизации лицо.

7. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.05.2003 по делу № А33-7180/01-С3-Ф02-1373/03-С1.

В соответствии с пунктом 7 статьи 50 НК РФ при наличии нескольких правопреемников доля участия каждого из них в исполнении налоговых обязанностей реорганизованного юридического лица определяется в порядке, предусмотренном гражданским законодательством. При этом, если разделительный баланс не позволяет определить долю правопреемника реорганизованного юридического лица, либо исключает возможность исполнения в полном объеме обязанности по уплате налогов каким-либо правопреемником и такая реорганизация была направлена на неисполнение обязанности по уплате налогов, то по решению суда вновь возникшие юридические лица могут солидарно исполнять обязанность по уплате налогов реорганизованного лица.

Одним из доказательств направленности реорганизации на неисполнение налоговой обязанности является неполучение согласования налоговых органов по суммам задолженности.

8. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 02.03.2001 по делу № А29-6088/00А; Постановление ФАС Уральского округа от 17.04.2003 по делу № Ф09-1047/03-АК.

В соответствии с пунктом 2 статьи 50 НК РФ на правопреемника реорганизованного юридического лица возлагается обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, возложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации. Датой применения подобных налоговых санкций считается дата вынесения решения налоговым органом о привлечении лица к налоговой ответственности.

9. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14.03.2001 по делу № А29-3580/00А.

В соответствии с пунктом 2 статьи 50 НК РФ исполнение обязанности по уплате налогов и пени реорганизованного юридического лица во всех случаях возлагается на его правопреемника. На правопреемника также возлагается обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.

Возможность взыскания штрафов, наложенных на юридическое лицо до завершения его реорганизации, поставлено в зависимость от даты принятия налоговым органом решения о применении налоговых санкций, а не от даты начала проведения налоговой проверки.

10. Постановление ФАС Поволжского округа от 08.08.2000 по делу № А 06-363у-13/2000.

В соответствии с пунктом 2 статьи 50 НК РФ на правопреемника реорганизованного юридического лица возлагается обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за нарушение налогового законодательства до завершения его реорганизации, за исключением недоимки по налогам и пени, подлежащим взысканию в бюджет в любом случае с реорганизованного юридического лица независимо от момента выявления задолженности.

11. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.04.2002 по делу № Ф04/1598-339/А27-2002.

В соответствии с пунктом 4 статьи 57 ГК РФ при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первый из них считается реорганизованным с момента внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица. До момента внесения такой записи решение о привлечении к налоговой ответственности должно выносится в адрес присоединяемого юридического лица. Решение о привлечении присоединяющего юридического лица, не являющегося на тот момент правопреемником присоединяемого юридического лица, является привлечением ненадлежащего ответчика.

12. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.08.2002 по делу № Ф04/2633-814/А27-2002.

В соответствии с пунктом 8 статьи 50 НК РФ при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц правопреемства по отношению к реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его обязанностей по уплате налогов не возникает. Если в результате выделения из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц налогоплательщик не имеет возможности исполнить в полном объеме обязанность по уплате налогов и такая реорганизация была направлена на неисполнение обязанности по уплате налогов, то по решению суда выделившиеся юридические лица могут солидарно исполнять обязанность по уплате налогов реорганизованного лица. Превышение размера задолженности реорганизуемого предприятия в том числе и по налоговым платежам над суммой основных средств является основанием для признания реорганизации направленной на неисполнение обязанности по уплате налогов.

13. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 27.03.2002 по делу № Ф03-А73/02-2/437; Постановление ФАС Дальневосточного округа от 10.01.2003 по делу № Ф03-Ф04/02-2/2577.

В соответствии с пунктом 2 статьи 50 НК РФ на правопреемника реорганизованного юридического лица возлагается обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации. Правопреемник реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него обязанностей по уплате налогов и сборов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном НК для налогоплательщиков. В соответствии со статьями 106 и 109 НК РФ обязательным условием для привлечения лица к ответственности является наличие вины в совершении налогового правонарушения; отсутствие вины исключает привлечение лица к ответственности.

Из изложенного следует, что в случае невключения в передаточный акт обязательств реорганизуемого путем присоединения юридического лица по уплате в бюджет санкций, к лицу, присоединившему это юридическое лицо не может применятся ответственность за совершение реорганизуемым юридическим лицом налогового правонарушения.

14. Постановление ФАС Московского округа от 29.01.2003 по делу № КА-А40/9126-02.

В соответствии с пунктом 8 статьи 50 НК РФ при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц правопреемство по отношению к реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его обязанности по уплате налогов не возникает. Налоговые вычеты являются неотъемлемой составной частью при определении сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, в связи с чем суммы налога, уплаченные третьим лицом (а не выделенным юридическим лицом), после реорганизации юридического лица и государственной регистрации выделенного в силу пункта 8 статьи 50 НК РФ не могут быть предъявлены последним к возмещению из бюджета.

15. Постановление ФАС Уральского округа от 07.08.2003 по делу № Ф09-2343/03-АК.

При наличии факта вменяемого налогового правонарушения реорганизационные мероприятия и внутриведомственные нормативные акты, затруднившие предприятию выполнение функций по своевременному перечислению спорного налога, могут быть признаны судом смягчающими ответственность обстоятельствами.

16. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.02.2002 по делу № А33-8895/03-С3-Ф02-208/04-С1.

В соответствии со статьей 57 ГК РФ преобразование является одной из форм реорганизации юридического лица.

При преобразовании юридического лица одного вида юридическое лицо другого вида (изменения организационно-правовой формы) в соответствии с частью 5 статьи 58 ГК РФ к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом. Поскольку в данном случае имеет место универсальное правопреемство, то к вновь возникшему юридическому лицу наряду с другими правами переходит право пользования льгот по налогообложению реорганизованного юридического лица.

17. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.02.2004 по делу № Ф04/284-2650/А27-2003.

В соответствии с пунктом 8 статьи 50 НК РФ при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц правопреемство по отношению к реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его обязанности по уплате налога не возникает. Если в результате выделения из состава юридического лица одного или нескольких юридических лица налогоплательщик не имеет возможности исполнить в полном объеме обязанность по уплате налогов и такая реорганизация была направлена на неисполнение обязанности по уплате налогов , то по решению суда выделившиеся юридические лица могут солидарно исполнять обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица.

В частности, превышение суммы внеоборотных активов, оборотных активов, капитала общества после реорганизации над суммой налоговой задолженности свидетельствует об отсутствии направленности реорганизации на уплату налогов.

18. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.02.2004 по делу № А52/2626/2003/2.

В соответствии со статьей 19 НК РФ налогоплательщиками, плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы. В порядке, предусмотренном НК РФ, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

В соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ под организацией понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации ин филиалы и представительства, созданные на территории РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 50 НК РФ обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками), в порядке, установленном настоящей статьей.

Пунктом 9 статьи 50 предусмотрено, что при преобразовании одного юридического лица в другое, правопреемником реорганизованного юридического лица в другое признается вновь возникшее юридическое лицо.

Вынесение решения налоговыми органами о доначислении сумм налога в отношении преобразованного юридического лица после даты такого преобразования должно выносится в адрес вновь возникшего юридического лица. Вынесенное решение в адрес преобразованного недействительно.

19. Постановление ФАС Московского округа от 23.01.2004 по делу № КА-А40/11261-03.

Ликвидация и создание структурных подразделений в составе юридических лиц не является реорганизацией последних ни в форме преобразования, ни в форме разделения, слияния или выделения, ни в какой-либо иной форме, предусмотренной законодательством. Организация, в составе которой находился филиал в спорный период, продолжает существовать в качестве юридического лица и в качестве налогоплательщика, была таковым и в период совершения налоговых правонарушений. Оснований для переноса ответственности с одного виновного в совершении правонарушении лица на другое лицо, которое этих правонарушений не совершало - не имеется.

20. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.02.2004 №11489/03.

В соответствии с пунктом 2 статьи 50 НК РФ на правопреемника реорганизованного юридического лица обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов возлагается только в том случае, если штрафы были наложены на само реорганизуемое юридическое лицо до завершения его реорганизации.

В соответствии с абзацем 1 пункта 2 статьи 50 НК РФ исполнение обязанности по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника. При этом правопреемник должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям.

В соответствии с пунктами 3 и 5 статьи 50 НК РФ при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу, присоединившее юридическое лицо должно исполнить обязанность по уплате налогов в установленные для присоединенного лица сроки.

Таким образом, реорганизация юридических лиц в форме присоединения не влечет изменения размеров налоговых поступлений в бюджет и порядка их уплаты.

По смыслу пункта 2 статьи 50 НК РФ переход к правопреемнику обязанности по уплате налогов включает и исполнение обязанности, вытекающей из декларации, представленных реорганизованным юридическим лицом.

В силу статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится мо месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

НК РФ не ставит реализацию прав и обязанностей налоговых органов по проверке указанных налогоплательщиком в декларации сведений в зависимость от реорганизации в период, отведенный налоговым органом по закону для проверки.

Таким образом, исполнение прав и обязанностей, вытекающих из поданной декларации юридическим лицом до момента его присоединения и решений налогового органа, принятого в связи с данной декларацией после этого момента, но в пределах срока, установленного законодательством, возлагается на присоединившее юридическое лицо. В частности, это касается необоснованного заявления налогоплательщиком налоговых вычетов и пени, начисленных в связи с этим.

21. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.06.2004г. по делу № А19-17095/03-18-Ф02-1579/04-С1 (А19-17095/03-18-Ф02-2067/04-С1); Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.05.2004г. по делу № А19-15127/03-44-Ф02-1882/04-С1.

Согласно пункту 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям.

В соответствии с пунктами 3 и 5 статьи 50 названного Кодекса при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо, которое должно исполнить эту обязанность в установленные для присоединенного лица сроки.

Следовательно, по смыслу закона такая реорганизация юридических лиц не влечет изменения размеров налоговых поступлений в бюджет и порядка их уплаты. При этом плательщиком налогов и сборов будет являться правопреемник реорганизованного юридического лица, и в случае неуплаты им сумм задолженности по налогам и пеням налоговый орган вправе применить принудительный порядок их взыскания.

22. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.08.2004г. по делу № А79-704/2004-СК1-637.

В соответствии с пунктом 8 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц правопреемства по отношению к реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его обязанностей по уплате налогов и сборов не возникает. Если в результате выделения из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц налогоплательщик не имеет возможности исполнить в полном объеме обязанность по уплате налогов и сборов и такая реорганизация была направлена на неисполнение обязанности по уплате налогов и сборов, то по решению суда выделившиеся юридические лица могут солидарно исполнять обязанность по уплате налогов и сборов реорганизованного лица.

В частности, недоимка по страховым взносам по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, образовавшаяся до реорганизации общества не может быть отнесена на выделенное общество.

23. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.05.2004г. по делу № А05-10427/02-551/22; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.05.2004г. по делу № А05-10909/02-585/22.

Согласно пункту 4 статьи 57 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизаций в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.

В соответствии с пунктом 1 статьи 107 Налогового кодекса Российской Федерации ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица.

Согласно пункту 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации под организациями понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 50 НК РФ исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям. На правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица возлагается также обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации.

В случае, если на момент привлечения к налоговой ответственности реорганизованное юридическое лицо уже не существовало, то неправомерно предъявление требований по итогам применения ответственности к вновь возникшему юридическому лицу. При этом не имеет значения факт неснятия с налогового учета на момент проверки реорганизованного юридического лица. В частности, если на соответствующей территории ведение реестра юридических лиц осуществляется администрацией муниципального образования, моментом прекращения реорганизованного юридического лица будет считаться внесения в реестр соответствующей записи.